Aktive Rechnungsabgrenzungsposten

In den folgenden Überlegungen zu aktiven Rechnungsabgrenzungsposten sprechen wir über

– den “Normalfall” als auch

– ein Disagio. 

Beim “Normalfall” ist zu beachten, dass Rechnungsabgrenzungsposten, und zwar transitorische, im Einkommensteuergesetz geregelt sind in § 5 V EStG. Der § 5 V 1 Nr. 1 und Nr. 2 EStG sind hierbei aus § 250 I HGB bzw. § 250 II HGB abgeschrieben. Wichtig ist, dass ein bestimmter Spruch für die aktiven Rechnungsabgrenzungsposten gilt (nämlich Ausgaben vor dem Abschlussstichtag zu sein, aber Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Abschlussstichtag) und dass zusätzlich ein strenger Zeitraumbezug gegeben ist. 

Beispiel:

Die X-AG aus Bochum bezahlt am 1.9.2021 ihre Kfz-Versicherung für ein Jahr im Voraus in Höhe von 600 €.

Es liegt eine Ausgabe in Höhe von 600 € vor, welche allerdings Aufwand nicht in voller Höhe von 600 € für das Jahr 2021 ist. Vielmehr spaltet sich die Ausgabe  folgendermaßen auf:

– Aufwand für vier Monate im Jahr 2021, nämlich von September bis Dezember und

– Aufwand für weitere acht Monate erst im Jahr 2022, nämlich von Januar 2022 bis August 2022.

Die Aufwendungen für das Jahr 2022 sind abzugrenzen und zwar, da zusätzlich ein strenger Zeitraumbezug gegeben ist, als aktivische Rechnungsabgrenzungsposten (§ 5 V 1 Nr. 1 EStG).

Weiterhin ist bei aktiven Rechnungsabgrenzungsposten weiterhin ein bei einem vergebenen Kredit existierendes Disagio. Dieses ist als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten in die Steuerbilanz aufzunehmen (H 6.10 Damnum EStH).

LAMBERT-METHODE:

Bitte beim Zitieren von Hinweisen (EStH, GewStH, KStH, LStH… ) immer auch die betreffende Überschrift mit erwähnen. Ohne das Erwähnen der Überschrift wäre z.B. bei H 6.10 EStH überhaupt nicht klar, was der Prüfling meint. Spricht er von den Vorschriften zur “Abzinsung” oder zum “Damnum” oder zu den “Rentenverpflichtungen”? 

Handelsrechtlich existiert also ein Aktivierungswahlrecht für das Disagio, steuerrechtlich hingegen eine Aktivierungspflicht. Dies führt dazu, dass wenn handelsrechtlich das Disagio nicht aktiviert wird (und folglich in voller Höhe in die Gewinn- und Verlustrechnung geht), dass dann handelsrechtlich aktive latente Steuern entstehen (§ 274 I 2 HGB) und außerdem in der Überleitungsrechnung nach § 60 II EStDV eine Korrektur nach oben erfolgen muss. 

Zur Bewertung ist zu sagen, dass in der Folgebewertung ein steuerrechtlich aktiviertes Disagio (H 5.6 EStH Auflösung von Rechnungsabgrenzungsposten im Zusammenhang mit Zinsaufwand) 

– linear abgeschrieben werden muss, wenn ein endfälliges Darlehen vorliegt und

– mit der Zinsstaffelmethode zu verteilen ist, wenn der Kredit per Ratentilgung  abbezahlt wird.

Beispiel:

Ein Kredit wird am 2.1.2021 aufgenommen in Höhe von 100.000 €, ausbezahlt werden lediglich 94.000 €. Die Laufzeit liegt bei drei Jahren. Die Tilgung des Kredits erfolgt

  1. a) endfällig bzw.
  2. b) in gleichen Raten.

Zu a) Das Disagio wird abgeschrieben in den einzelnen Jahren mit 6.000/3 = 2.000 €. der Restbuchwert am 31.12 2021 liegt bei 4.000 €. 

Zu b) Im Falle, dass der Kredit per Ratentilgung abbezahlt wird, ist das Disagio durch die Zinsstaffelmethode zu tilgen. Im ersten Jahr, also in 2021, wird demnach ein Betrag abgeschrieben in Höhe von 

AB1 = Disagio*n/ [1 + 2 + … + n] = 6.000*3/[1 + 2 + 3] = 6.000*3/6 = 3.000 €.  

Der Abschreibungsbetrag des zweiten Jahres liegt bei 

AB2 = Disagio*(n – 1)/[1 + 2 + … + n] = 6.000*(3 – 1)/[1 + 2 + 3] = 6.000*2/6 = 2.000 €. 

Die Abschreibung des letzten Jahres beträgt schließlich noch 

AB3 = 6.000*1/ [1 + 2 + … + n] = 6.000*⅙ = 1.000 €. 

Eine monatsgenaue Abschreibung war in dem folgenden Beispiel kein Thema, muss aber in den Klausuren zusätzlich noch beachtet werden.

Wir haben im vorliegenden Beispiel bewusst eine sehr geringe Nutzungsdauer von drei Jahren gewählt. Was ist aber, wenn die Nutzungsdauer bei 30 oder 40 Jahren liegen sollte? Die Summe der Zahlen 1, 2, 3,…, bis 30 bzw. 40 auszurechnen, ist hierbei recht mühsam. Wichtig ist dann die 

Gaußsche Summenformel 1 + 2 + 3 + … + n = n*(n + 1)/2. 

So rechnet man z.B.  bei einer Nutzungsdauer von n = 50 Jahren  die Summe aus als 

1 + 2 + 3 + … + 48 + 49 + 50 = 50*(50 + 1)/ 2 = 25*51 = 1.275. Im Beispiel von oben wäre auch die Gaußsche Summenformel anwendbar, denn 

1 + 2 + 3 = 3*(3 + 1)/2 = 3*4/2 = 6, was wir auch oben stets benutzt hatten (dort hatten wir allerdings 1 + 2 + 3 = 6 “zu Fuß” ausgerechnet statt über die Gaußsche Summenformel).

LAMBERT-METHODE:

Carl Friedrich Gauß war fünf Jahre (!) alt, als er diese Formel entwickelte. Er sollte die Zahlen 1 bis 100 addieren und entwickelte innerhalb weniger Minuten die Gaußsche Summenformel.

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